中国资产评估准则及其

　　与国际评估准则的比较

　　文 / 韩立英

　　 一、中国评估准则体系的内容

　　 中国资产评估行业产生及发展20多年，中国资产评估准则的建设已经经历了十几年的历程。中国财政部作为评估行业行政主管部门，高度重视和支持资产评估准则的建设工作，授权中国资产评估协会负责制定资产评估准则。1998年以来，特别是近年来，在相关政府部门和社会各界的鼎力支持下，在协会领导的有力推动下，在评估行业全体同仁的共同努力下，评估准则建设取得显著进展。建立了体现中国特色、具有国际视野的评估准则制定模式，积累了较为丰富的准则制定经验，形成了比较完整的中国评估准则体系。截至2010年年底，陆续制定发布了21项评估准则，包括2项基本准则、8项具体准则、4项评估指南、7项指导意见，形成了适应中国国情，与国际趋同、比较完整的资产评估准则体系。

　　 根据中国资产评估准则体系结构总体安排，从资产评估准则体系横向关系上划分，中国资产评估准则分为职业道德准则和业务准则两个部分。从资产评估准则体系纵向关系上划分，资产评估准则分为不同的层次，相应规范不同的内容，包括资产评估基本准则、资产评估具体准则、资产评估指南、资产评估指导意见。资产评估具体准则又分为程序性准则和实体性准则两个部分。

　　 二、中国资产评估准则体系的特点

　　 （一）系统性与开放性相结合

　　 系统是由许多相互关联、相互作用的部分所组成的，是一个不可分割的整体。中国的资产评估准则体系按照评估业务的内在规律和逻辑设计，具有系统性。系统性主要体现在两个方面：从内涵看，依次递进、结构严谨、不同层次、不同目的。四个层次中，基本准则具有统驭性，其他准则分别有相应的规范范围。从外延看，准则体系具有开放灵活的特点，为评估实践中新的评估领域的规范留有空间。随着评估理论和实践的发展，可以不断补充和更新，将最新的研究成果、实践经验纳入准则体系。

　　 （二）原则性与规则性相结合

　　 原则是从评估理论和实践中抽象出来的，能够正确反映评估客观规律。这里的原则性强调反映评估执业的总体规定。基本准则原则性强，规定了评估的基本要素。这里的规则性主要是指可操作性，侧重反映评估执业的具体细节规定。当然，原则性与可操作性也是相对的。根据中评协对三项资产评估主要实体性准则的问卷调查显示，对资产评估准则体系中的定位和相互关系，78%的评估师能基本理解，14%的评估师能完全理解。在座谈走访中，发现一些评估人员对准则的定位理解存在一定的偏差，认为准则应该是操作性很强的细则，这说明有些评估师对准则的理解不到位。

　　 （三）现实性与适度超前相结合

　　 现实性与超前性是资产评估准则制定中必须处理好的关系，处理不好，影响准则的稳定性和有效性。现实性主要是指评估准则对现行评估实践的规范作用，要求评估准则解决现有的实践问题。超前性主要是指评估准则的制定不完全拘泥于目前的评估实践，而应考虑未来一定期间评估业务发展趋势和需求，使评估准则有更广泛的适用性和更长远的规范作用。适度超前性，就是在上述思路指导下，规范近期将要发生的评估行为。中国的准则制定一直坚持现实性与适度超前原则。在总结现实执业经验基础上，纠正错误的执业习惯，进行创新和发展，引导评估实践。中国评估准则中，从制定准则当时的情况看，适度超前的内容，比如价值类型的规定、收益法的应用等。

　　 （四）业务与职业道德相结合

　　 中国资产评估准则涉及职业道德准则、业务准则，并将二者并列为两项基本准则。二者对评估执业质量具有同等重要的影响。2010年，还增加了管理性评估准则，即评估机构执业质量控制指南。

　　 （五）单项与综合相结合

　　 单项与综合相结合，主要包括两方面的含义。第一种情形，是单项资产评估准则与企业价值评估准则相结合；第二种情况，是多项单个准则组合在一起，形成综合性的准则。这个综合，既有不同种类准则的简单的组合，也有不同事物糅合成新的有机组合。国际评估准则、英国评估准则都是以不动产评估准则为主逐步走向综合化，而中国的评估准则从一开始就具有综合性的特点。

　　 （六）程序性与实体性相结合

　　 程序性准则是涵盖业务承接、业务操作、评估报告出具和工作底稿归档等整个操作过程的准则。实体性准则规范评估对象涉及的各类资产的评估，涵盖企业价值、不动产、无形资产、机器设备、珠宝首饰等所有常见资产类型，对无形资产还进一步细化到专利、著作权等具体无形资产评估领域。这种形式，可以防止准则内容大量重复，也是准则开放性和系统性的基础。

　　 三、中国资产评估准则制定机制

　　 中国评估准则制定机制调动和协调了评估各个环节的有关各方，经过严格的程序，汇集了各方的智慧和需求，这种模式具有明显优势。在制定过程中，有关政府部门广泛参与发表意见，行业广大评估人员积极参与反馈意见，保证了准则的科学性和权威性。

　　 （一）中评协作为准则的制定的主体

　　 中国资产评估基本准则由财政部以规范性文件形式发布，资产评估基本准则中授权中国资产评估协会制定并发布其他评估准则。因此，中评协是中国资产评估准则的制定主体，主要负责准则立项、准则制定的指导、审核、修改、发布、宣传、解释、培训、实施跟踪等工作。

　　 （二）准则项目组作为准则的起草骨干组

　　 评估准则的专业理论性和实践性很强，准则的起草以项目组的方式开展工作。准则项目组一般由资深的评估师担任组长，由知识和经验互补的专家组成，一般包括机构、院校、政府部门、协会等方面的专家。项目组在准则起草中发挥了核心作用。行业的评估师以参与准则建设、贡献自身的执业经验为荣，这些成为我们准则建设不竭的智慧源泉。

　　 （三）充分吸收监管方意见的沟通机制

　　 评估准则充分吸收监管方的意见。监管方参与准则制定有三个途径：一是日常与监管部门的沟通中反馈的意见；二是监管方参与准则项目组；三是监管方的代表参与准则委员会对准则进行审议，提出修改意见。监管方参与准则制定，将监管意图反映在准则中，使事后监管前移，转变为事前控制。

　　 （四）满足报告使用者合理需求的机制

　　 资产评估的主要目的是为了给报告使用者提供评估报告，为其了解评估对象的价值信息提供支持。因此，评估准则直接的服务对象其实就是报告使用者。因此，准则制定必须了解报告使用者的需求。我们通过邀请企业、专家参与准则起草、反馈修改意见、问卷调查等多种方式了解报告使用者的需求，在准则中最大程度地满足其合理需求。报告使用者主要是阅读评估报告，在报告准则制定过程中，充分考虑报告使用者的要求，使评估报告可以对特别事项进行说明和披露。

　　 （五）建立地方协会的征询意见反馈网络

　　 中评协建立了地方协会的准则联络员制度。评估准则发布征求意见稿之后，地方协会组织征求当地评估机构和人员的意见，反馈给中评协，这些意见有的地方收集几百条。在修改时，我们逐条研究，吸收合理意见。通过这个反馈，完善了准则，同时，也了解了评估师的要求，有的意见在准则讲解时考虑，有的在制定其他准则时考虑。

　　 （六）科学的准则流程和严密的组织保障

　　 财政部和中评协分别成立财政部资产评估准则委员会、中评协资产评估准则技术委员会和准则咨询委员会。各委员会委员来自相关监管部门、评估委托方、评估报告使用者、研究单位、评估行业协会、评估执业人员和境外相关机构，代表面广、层次高。

　　 在三个委员会成立四年多来，委员们做了大量工作。相关委员会按照准则发布程序从立项、征求意见、审议、实施等各个环节进行把关，从不同角度提出了很好的改进意见，保证了评估准则的科学性、权威性，使准则能够更好地维护社会公共利益，服务经济社会发展。

　　 表1　　　　　　　　　　　中国目前的准则项目各年发布情况

　　年份 准则项目 备注

　　2001 资产评估准则——无形资产 2008年废止

　　2003 注册资产评估师关注评估对象法律权属指导意见

　　 珠宝首饰评估指导意见 2009年废止

　　2004 资产评估准则——基本准则

　　 资产评估职业道德准则——基本准则

　　 企业价值评估指导意见（试行）

　　2005 金融不良资产评估指导意见（试行）

　　2007 资产评估准则——评估报告

　　 资产评估准则——评估程序

　　 资产评估准则——业务约定书

　　 资产评估准则——工作底稿

　　 资产评估准则——机器设备

　　 资产评估准则——不动产

　　 资产评估价值类型指导意见

　　 以财务报告为目的的评估指南（试行）

　　2008 资产评估准则——无形资产 取代2001年发布的无形资产评估准则

　　 专利资产评估指导意见

　　 企业国有资产评估报告指南

　　2009 资产评估准则——珠宝首饰 取代2003年发布的珠宝首饰评估指导意见

　　 投资性房地产评估指导意见（试行）

　　2010 评估机构质量控制指南

　　 著作权资产评估指导意见

　　 金融国有资产评估报告指南

　　2011 资产评估职业道德准则——独立性 在建

　　 资产评估准则——森林资源资产

　　 资产评估准则——利用专家工作

　　 实物期权评估指导意见

　　2010 以出资为目的的评估指南 在建

　　 四、资产评估准则实施的效果评价

　　 （一）推动评估准则实施的措施

　　 为了推动准则有效实施，主要采取以下措施：一是在报刊杂志、电视台等进行广泛宣传；二是组织编写各项准则的讲解或释义；三是在评估师后续教育培训中进行准则的系统培训；四是开专门讨论会探讨实施中遇到的问题；五是开展行政检查和行业自律监管，检查评估准则的执行情况。通过上述措施，增进对准则的了解、理解，推动准则有效应用，发现应用中的问题，并不断完善。

　　 （二）资产评估准则实施情况专项调查

　　 2009年，中评协在全国十省市组织了涉及三项实体性准则整体理解和应用情况的调研，问卷调查结果显示，评估人员对准则满意度高。对“企业价值评估指导意见”、“机器设备评估准则”、“不动产评估准则”，89.29%、94.10%和92.98%的评估人员表示满意或基本满意。已发布和实施的准则，在规范执业行为、降低执业风险、拓展服务领域、促进经济发展及国有企业改革方面等方面发挥了重要作用，已经成为各方执业和监管的准绳和标尺。

　　 五、中国资产评估准则与国际评估准则的比较

　　 多年来，中评协在国际评估准则理事会的工作中发挥了积极作用，刘萍秘书长担任国际评估准则理事会管委会成员，与国际同行建立了畅通的交流渠道，中国资产评估准则制定过程中，坚持立足中国实际，借鉴国外有益经验，吸收其他评估准则的先进成果，反映了评估执业的规律和市场的客观要求，在符合资产评估普遍执业规律的领域，实现了与国际评估准则的实质趋同，同时，由于中国特有的法律制度、文化背景及评估行业发展实际的情况，与国际评估准则存在一些差异。最新的国际评估准则委员会发布的第9版国际评估准则，与中国的评估准则的一致性和差异主要表现在下列方面：

　　 （一）中国资产评估准则实现了与国际评估准则的实质趋同

　　 1. 目标一致。都是为了提升评估行业公信力、为专业人员提供统一的执业指导，促进职业道德和评估实践发展。

　　 2. 理念趋同。主要在这些方面趋同：评估需要运用客观的专业判断，必须恪守独立与客观性，评估师必须具备专业胜任能力等等。基本概念实质内容基本一致，如资产评估、评估报告、评估程序、市场价值、投资价值、评估目的、报告使用者等。中国采用了国际评估准则中的市场价值、投资价值概念。国际评估准则的通用准则与中国的程序性准则共同的内容基本一致。如评估程序、评估报告的内容的主要要素基本一致。

　　 3. 结构相似。业务准则基本框架相似，都包括程序类、资产类、行为类准则。业务准则规范的基本内容相似，包括资产评估的基本内容、主要资产类准则、主要的行为类准则。

　　 4. 途径相同。基本途径都是市场途径、收益途径、成本途径三大基本途径和方法。新版国际评估准则中删除了评估方法，将来以技术论文的形式提供。

　　 5. 细节有别。中国评估准则与国际评估准则除了实质内容趋同外，按照中国法律法规特点、经济发展和评估行业要求，还包含有符合中国经济特点的评估准则制定原则和准则项目，以及国际评估准则没有制定的评估准则。比如评估程序准则等，就是在总结中国评估实践基础上，对评估实施过程的总结和概括，具有很强的操作性和指导性。在已有报告准则基础上，增加了《企业国有资产评估报告指南》和《金融企业国有资产评估报告指南》等。某些准则还对国际评估准则制定起到了借鉴作用。如投资性房地产评估指导意见等。

　　 （二）中国资产评估准则与国际评估准则的差异

　　 1.适用范围及效力的差异 。国际评估准则是推荐性准则，不具有强制性。中国资产评估准则是政府发布、授权中评协制定和发布，具有强制性。违反准则，要受到相应处罚或惩戒。

　　 2.制定原则的差异。资产评估过程涉及很多专业判断，很多内容难以详细明确操作细则，尤其考虑到各国情况的差异，新修订的国际评估准则更加注重原则性，准则的内容大量缩减，国际评估准则规范的是评估执业中最基本的关于评估本身的核心内容。中国评估准则坚持原则性和可操作性并重。基本准则原则性强，其他准则是在坚持原则性的前提下兼顾可操作性。由于中国评估行业评估人员水平参差不齐，一些资深评估人员更加强调原则性，而一些执业经验欠丰富的评估师就希望准则规定得更细，增强可操作性，减少个人判断风险。

　　 3.框架内容的差异。框架内容差异主要是：中国评估准则包括业务准则和职业道德准则，目前还增加了质量控制准则。而新修订的国际评估准则主要包括业务类准则。涉及职业道德规范的内容已单独出来，作为行为守则单独发布。这与英国评估准则——红皮书的做法相似。

　　 4.准则项目的差异 。

　　 （1）程序性（或通用性）准则的差异（见表2）。IVS的工作范围、评估实施、报告准则要求的内容，中国评估准则在业务约定书、程序准则、报告准则、工作底稿准则中都有相应规定，而且除了上述规定外，中国的评估准则规定的要求更多更高。

　　　 　表2　　　　　　　　　　　　程序（通用）类准则的比较

　　中国评估准则——具体准则 中国评估准则——指导意见 国际评估准则

　　业务约定书 资产评估价值类型指导意见 工作范围

　　评估程序 评估实施

　　工作底稿 评估报告

　　评估报告

　　利用专家工作（在建）

　　 中国评估程序准则在程序方面缺乏的规定主要是：中国评估准则对评估假设没有区分为评估假设及其他特殊假设。

　　 中国评估准则比国际评估准则规定多出的规定：有专门的业务约定书、工作底稿准则，规定较为详细；程序准则中对评估程序规定更为全面和详细，包括评估步骤、评估计划、内部审核、资料收集、与委托方沟通、业务终止等，贯穿一项评估业务执业始终；评估报告准则增加了程序受限如何出具报告、报告使用有效期、特别事项说明、评估结论表达方式、报告附件等；有单独的资产评估价值类型指导意见，正在制定中的利用专家工作准则等。

　　 （2）资产类准则的差异（见表3）。

　　表3　　　　　　　　　　　　 　资产类准则的差异

　　中国评估准则——具体准则 中国评估准则——指导意见 国际评估准则

　　 企业价值评估指导意见，正在修订上升为具体准则 企业及企业权益

　　无形资产 专利资产评估指导意见

　　著作权资产评估指导意见

　　商标权（在建） 无形资产

　　机器设备 机器设备

　　不动产 投资性房地产评估指导意见 不动产权益（附件 – 历史性不动产）

　　珠宝首饰 在建的投资性不动产

　　 金融不良资产评估指导意见 金融工具（中国没有）

　　 （3）行为类准则的差异。中国包括以财务报告为目的的评估指南，《企业国有资产评估指南》、《金融企业国有资产评估指南》。国际评估准则的行为类包括以财务报告为目的的评估（含附件—公共部门的不动产、厂房及设备）、 以担保贷款为目的的不动产权益评估。■

　　韩立英

　　中国资产评估协会副秘书长