航空运输：上海试点营业税改增值税细则出台

　　投资要点

　　事件：

　　2011年11月17日，财政部公布了在上海市开展交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税试点实施细则，包括《交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税试点实施办法》、《交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税试点有关事项的规定》和《交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税试点过渡政策的规定》，自2012年1月1日起开始施行。

　　实施细则非常详细，长达数十页，我们就部分重点条文进行分析和点评，但受专业所限，我们的点评仅代表个人意见，不代表财政部和税务局的司法解释。

　　点评：

　　总体税负是增是减？不增加或略有下降。

　　根据实施细则，“改革试点行业总体税负不增加或略有下降，基本消除重复征税。试点期间保持现行财政体制基本稳定，原归属试点地区的营业税收入，改征增值税后收入仍归属试点地区，税款分别入库。因试点产生的财政减收，按现行财政体制由中央和地方分别负担”。也就是说，此次税改对社会整体税负来说基本是不增加或略有下降。即使略有下降，财政减收将由中央和地方分别负担。这样对地方政府财政收入冲击较小，也比较容易获得地方政府的支持。

　　为什么新增6%和11%两档税率？维持财政收入的基本稳定。

　　增值税原有税率为17%的标准税率、13%的低税率和3%的简易征收率，此次税改新增6%（适用于部分现代服务业）和11%（适用于交通运输和建筑业）两档税率，正是考虑了这些行业的特点，在新的增值税率下使得财政收入保持基本稳定。

　　为什么选择上海？财政承受能力较强，国地税体制合一。

　　试点选择上海，有两个原因：一是上海财政承受能力比较大，即使税改导致地方财政收入略有下降，上海政府财政实力可以承受；二是上海国税和地税合一的体制，使得营业税改增值税容易实现过渡，外地往往是国税和地税分离，马上过渡难度较大。

　　未来税收征收管理的体制变革方向是什么？国税和地税合一。

　　早年，国家根据分税制财政管理体制的需要，在中央政府设立国家税务总局，在省及省以下税务机构设立国家税务局和地方税务局两个系统。国税局负责征收增值税、消费税、铁道部和大型金融企业集中交纳的营业税和所得税等等。地税局负责征收营业税、个人所得税、房地产相关税收、铁道部和大型金融企业之外的其他企业交纳的所得税等等。对国税局而言增值税是第一大税种，对地税局而言营业税是第一大税种。此次税改明确提出，营业税改征的增值税由国税局负责征管，也就是说地税局失去了地方第一大税种的征税权。未来我们认为国税和地税系统的合一是大的方向，这有利于统一税制、减少征税人员、降低征税成本。

　　政策如何衔接？不同地区的企业获益不一。

　　根据实施细则，试点纳税人以机构所在地作为增值税纳税地点，其在异地缴纳的营业税，允许在计算缴纳增值税时抵减；非试点纳税人在试点地区从事经营活动的，继续按照现行营业税有关规定申报缴纳营业税。也就是说，同行业中设在上海的企业，在异地缴纳的营业税可以得到抵扣，但非上海企业在上海缴纳的营业税不能抵扣。以航空运输企业为例，此类企业具有大量的异地业务，东航在上海以外地区开展业务时缴纳的营业税可以抵扣，而国航、南航、海航在上海开展业务时缴纳的营业税不能抵扣，因此东航将受益于此次税改，而国航、南航和海航则无法获益。

　　税种如何协调？不同类型的企业获益不一。

　　根据实施细则，现有增值税纳税人向试点纳税人购买服务取得的增值税专用发票，可按现行规定抵扣进项税额。也就是说，外地的增值税纳税人向上海企业采购服务，可以抵扣进项税，而若该企业向非上海企业采购同样的服务则无法抵扣进项。这项政策的出台有利于上海企业获得更多的外地企业订单。或者刺激外地企业将大量服务业务置于上海，通过内部关联交易享受增值税抵扣的优惠，从而拉动上海服务业的发展和经济繁荣。

　　税改适用范围与原来营业税征税范围区别何在？娱乐业暂未包括进来。

　　原来的营业税征税范围包括交通运输业、建筑业、金融保险业、邮电通信业、文化体育业、娱乐业、服务业、转让无形资产和销售不动产。此次税改包括了上述所有行业，唯独将娱乐业排除在外。原因在于娱乐业先前是征收5%～20％的高额营业税率，若突然改成增值税，则其税负下降较多，不符合行业限制的政策导向。

　　金融保险业和生活性服务业将受益于此次税改。

　　根据实施细则，金融保险业和生活性服务业原则上适用增值税简易计税方法，即不含税销售额＝含税销售额÷（1＋3％），而税改前不含税销售额＝（1－5％）×含税销售额。假设金融保险业和生活性服务业向客户收费不变，则税改后不含税销售额＝0.97含税销售额，税改前不含税销售额＝0.95含税销售额，主营收入将因此扩大，且还有进项增值税可以抵扣，成本端也将有所下降。

　　大型交通运输企业将比小型交通运输企业获益更多。

　　应税服务的年应征增值税销售额超过财政部和国家税务总局规定标准的纳税人为一般纳税人，未超过规定标准的纳税人为小规模纳税人。根据实施细则，接受交融运输服务的企业，若采购交通运输企业一般纳税人的服务，则进项可抵扣11％，若采购小规模纳税人的服务，则进项只能抵扣7％。这种税率差，将使得满足一般纳税人认证资格的大型交通运输企业更是后客户青睐，小散乱的小型运输企业可能将被排挤出市场。

　　不动产不能抵扣进项税使得交通运输不同子行业受益不同。

　　根据实施细则，销售不动产以及不动产在建工程不得抵扣进项。而在交通运输各子行业中，机场、公路、仓储、铁路、港口、管道运输都属于不动产占比较大的行业，税改使其受益程度将很有限，而那些动产占比较大的航空、航运、道路运输等行业将受益更大。

　　物流辅助服务涵盖范围广阔。

　　物流辅助服务，包括航空服务、港口码头服务、货运客运场站服务、打捞救助服务、货物运输代理服务、代理报关服务、仓储服务和装卸搬运服务，其涵盖范围非常广阔，甚至连民航管理局、空中交通管理、航道管理服务、航道疏浚服务、灯塔管理服务、航标管理服务、水上交通管理服务都涵盖在内，从而打消了之前市场投资者对上述行政管理收费能否抵扣进项的担忧。

　　人力成本占比较大的交通运输子行业受益有限。

　　物流辅助服务项目中包括一些人力成本占比很高的业务类型，如货物运输代理服务、代理报关服务、装卸搬运服务等。这些业务进项很少，而占成本大头的人力成本之处又不能抵扣进项，故税改对其受益有限。

　　业务结构清晰的企业受益更多。

　　根据实施细则，纳税人提供适用不同税率或者征收率的应税服务，应分别核算适用不同税率或者征收率的销售额；未分别核算的，从高适用税率。因此业务结构清晰的企业能够受益更多，否则要从高征税。

　　租赁与购买动产的增值税政策得到统一，有利于租赁行业的发展。

　　2008增值税改革后，企业购买机器设备等动产的增值税进项税可以抵扣，税率17％。但融资租赁和经营租赁之前由于是征收营业税，因此两者征税政策没有得到统一。此次税改，有形动产租赁（包括有形动产融资租赁和有形动产经营性租赁）增值税税率定为17％，与自购动产进项抵扣政策完全得到统一，有利于我国租赁行业的发展。