租约不同税不同（税&世界）

　　

　　W公司将自己多余的一部分厂房出租给了自己的生产配套供应商Q公司。双方约定房租每个月为186000元，W公司每个月承担Q公司在这栋厂房生产时发生的电力费10000元和5000元的自来水费，超过部分由W公司向Q公司收取。W公司法务部拟订好协议后，交给财务总监K先生审核时，K先生测算了一下，发现这个方案在纳税上不划算。

　　按照中国税法规定，企业出租房屋的租金要缴纳5%的营业税9300元（附加税忽略不计，下同），按照租金缴纳12%的房产税22320元，剩余部分并入企业的收入合并计算并缴纳企业所得税。而按照协议，W公司每个月还需要承担Q公司电力费10000元，电力费缴纳17%的增值税，这1万元电费对应的增值税进项税为1453元，自来水缴纳13%的增值税，从自来水公司取得的增值税进项税为613.21元。由于出租房屋不缴纳增值税，按照税法规定，用于非增值税应税项目的增值税进项税税额需要转出，不能抵扣，因此这个方案中增值税进项税转出2066.21元。综合计算下来，不包含企业所得税，W公司共缴纳和承担的税金总额为33686.21元。K先生发现，因为租约中包含了10000元的电力费和5000元的自来水费，W公司为此多缴纳15000×5%=750元的营业税，多缴纳了15000×12%=1800元的房产税，再加上增值税进项税额转出，W公司共多缴纳各项税金4616.21元。

　　经过思考，K先生提出另一个租约方案：签订厂房租赁协议，每个月租金为171000元。另签订水电费转售协议，每个月转售给Q公司电力费10000元（含税）及自来水和排污费5000元（含税）。法务部的同事一时没理解，K先生做了解释，第二套方案计算出来的税金和第一套方案有很大差异。

　　房租171000元，按照税法，缴纳5%的营业税及附加8550元，租金缴纳12%房产税20520元，转售电力费10000元和自来水和排污费5000元（含税），取得的进项税2066.21元与销项税相同，本次转售电力费应缴纳增值税为0元。按照这套方案，W公司共缴纳税金（不含附加税和企业所得税）29070元，比第一套方案每个月累积少缴纳各类税金4616.21元，一年可以减少缴税55394.52元。

　　W公司的这个经营行为在税法上称之为混合销售，即一项销售行为如果既涉及货物又涉及非增值税应税劳务。之所以交税不同，是因为这两套方案把不同税种的业务分开核算。由第一套方案可见，如果将水电费合并在房租里，不但要缴纳营业税及附加和房产税，合并税率超过17%，还因为缴纳增值税的水电费用于非增值税项目导致进项税不能抵扣，这直接导致了该方案多缴税。而第二套方案，将营业税业务和增值税业务分开签订协议，分开核算之后，房租缴纳营业税和房产税，而转售的水电费平进平出，不需要缴纳增值税，同时由于销售水电是增值税的征税范围，因此，水电费的进项税也不需要进项转出，可以直接抵扣，这样也比第一套方案对企业有利得多。

　　（作者系上海交通大学海外教育学院税务教研组组长）